第三节 交易性金融资产

　　
　　交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。为了核算交易性金融资产的取得、收取现金股利或利息、处置等业务，企业应当设置“交易性金融资产”、“公允价值变动损益”、“投资收益”等科目。

　　考点一：交易性金融资产取得的核算
　　借：交易性金融资产―成本 【按其公允价值】
　　　　投资收益 【按发生的交易费用】
　　　　应收利息 【按已到付息期但尚未领取的利息】
　　　　应收股利 【已宣告但尚未发放的现金股利】
　　　　贷：银行存款 【按实际支付的金额】
　　交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。
　　【例题18?判断题】（2009年考题）企业为取得交易性金融资产发生的交易费用应计入交易性金融资产初始确认金额。（　）

	『正确答案』× 『答案解析』企业为取得交易性金融资产发生的交易费用应记入到投资收益科目。

　　【例题19?单项选择题】（2007年考题）某企业购入W上市公司股票180万股，并划分为交易性金融资产，共支付款项2 830万元，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利126万元。另外，支付相关交易费用4万元。该项交易性金融资产的入账价值为（　）万元。
　　A.2 700
　　B.2 704
　　C.2 830
　　D.2 834初级会计师考试

	『正确答案』B 『答案解析』该业务的会计分录为： 　　借：交易性金融资产??成本　2 704（2 830-126） 　　　　应收股利　　　　　　　　　　　　　　　126 　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　4 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　2 834

　考点二：交易性金融资产持有期间的核算
　　（一）交易性金融资产的现金股利和利息
　　1.股票：持有交易性金融资产期间对于被投资单位宣告发放的现金股利
　　借：应收股利
　　　　贷：投资收益
　　2.债券：交易性金融资产持有期间，在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息
　　借：应收利息 【面值×票面利率】
　　　　贷：投资收益
　　（二）交易性金融资产的期末计量
　　资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值计量，公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益。
　　1.资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额：
　　借：交易性金融资产―公允价值变动
　　　　贷：公允价值变动损益
　　2.公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。

　　考点三：交易性金融资产的处置
　　出售交易性金融资产时，应当将该金融资产出售时的公允价值与其初始入账金额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。
　　企业应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按该金融资产的账面余额，贷记“交易性金融资产”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。
　　【例题20?计算分析题】甲公司按年对外提供财务报表。
　　（1）2007年3月6日甲公司以赚取差价为目的从二级市场购入的一批乙公司发行的股票100万股，作为交易性金融资产，取得时公允价值为每股为5.2元，含已宣告但尚未发放的现金股利为0.2元，另支付交易费用5万元，全部价款以银行存款支付。
　　（2）2007年3月16日收到最初支付价款中所含现金股利。
　　（3）2007年12月31日，该股票公允价值为每股4.5元。
　　（4）2008年2月21日，乙公司宣告发放的现金股利为0.3元。
　　（5）2008年3月21日，收到现金股利。
　　（6）2008年12月31日，该股票公允价值为每股5.3元。
　　（7）2009年3月16日，将该股票全部处置，每股5.1元，交易费用为5万元。
　　要求：根据上述资料（1）～（7），编制甲公司的相关会计分录。（分录中的金额单位为万元）

【答案】（1）2007年3月6日甲公司以赚取差价为目的从二级市场购入的一批乙公司发行的股票100万股，作为交易性金融资产，取得时公允价值为每股为5.2元，含已宣告但尚未发放的现金股利为0.2元，另支付交易费用5万元，全部价款以银行存款支付。
　　借：交易性金融资产― 成本　500 [100×（5.2－0.2）]
　　　　应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　　20
　　　　投资收益 　　　　　　　　　　　　　　　　　　5
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　525
　　（2）2007年3月16日收到最初支付价款中所含现金股利。
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　20
　　　　贷：应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　　 20
　　（3）2007年12月31日，该股票公允价值为每股4.5元。
　　借：公允价值变动损益　　　　50（4.5×100-500=-50）
　　　　贷：交易性金融资产― 公允价值变动　　　　　　　　50
　　（4）2008年2月21日，乙公司宣告发放的现金股利为0.3元。
　　借：应收股利　　　　　　　 　　　　 30（100×0.3）
　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 　30
　　（5）2008年3月21日，收到现金股利。
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　30
　　　　贷：应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　　 30
　　（6）2008年12月31日，该股票公允价值为每股5.3元。
　　借：交易性金融资产―公允价值变动　　　　　　　　80
　　　　贷：公允价值变动损益　　　　 80 [（5.3－4.5）×100]
　　（7）2009年3月16日，将该股票全部处置，每股5.1元，交易费用为5万元。
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　 （510－5）505
　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　25
　　　　贷：交易性金融资产― 成本　　　　　　　　　　 　500
　　　　　　　　　　　　　― 公允价值变动　　　　　　　　30
　　借：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　30
　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　 30
　　【思考问题】

 

	『正确答案』1.影响2009年3月利润表的“投资收益”项目＝？ 　　【答案】影响2009年3月利润表的“投资收益”项目=-25+30=5（万元） 　　2.影响2009年3月利润表的“公允价值变动收益”项目＝？ 　　【答案】影响2009年3月利润表的“公允价值变动收益”项目＝－30（万元） 　　影响2009年3月利润表的“营业利润”项目＝？ 　　3.【答案】影响2009年3月利润表的“营业利润”项目＝-25-30+30=－25（万元）

　　【例题21?计算分析题】 甲公司系上市公司，按季对外提供中期财务报表，按季计提利息。2008年有关业务如下：
　　（1） 1月6日甲公司以赚取差价为目的从二级市场购入的一批债券作为交易性金融资产，面值总额为100万元，利率为6%，3年期，每半年付息一次，该债券为2007年1月1日发行。取得时公允价值为115万元，含已到付息期但尚未领取的2007年下半年的利息3万元，另支付交易费用2万元，全部价款以银行存款支付。
　　（2）1月16日甲公司收到2007年下半年的利息3万元
　　（3）3月31日，该债券公允价值为122万元
　　（4）3月31日，按债券票面利率计算利息
　　（5）6月30日，该债券公允价值为96万元。
　　（6）6月30日，按债券票面利率计算利息
　　（7）7月16日收到2008年上半年的利息3万元
　　（8）8月1日，将该债券全部处置，实际收到价款120万元（包含1个的利息）。
　　要求：编制甲公司上述业务（1）～（8）的相关会计分录。（分录中的金额单位为万元）

　【答案】（1）1月6日甲公司以赚取差价为目的从二级市场购入的一批债券作为交易性金融资产，面值总额为100万元，利率为6%，3年期，每半年付息一次，该债券为2007年1月1日发行。取得时公允价值为115万元，含已到付息期但尚未领取的2007年下半年的利息3万元，另支付交易费用2万元，全部价款以银行存款支付。
　　借：交易性金融资产―成本　　　　　 　112（115-3）
　　　　应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 　3
　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 2
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　117
　　（2）1月16日甲公司收到2007年下半年的利息3万元
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 3
　　　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　3
　　（3）3月31日，该债券公允价值为122万元
　　借：交易性金融资产― 公允价值变动　 10（122-112）
　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　 　10
　　（4）3月31日，按债券票面利率计算利息
　　借：应收利息　　　　　　　　 1.5（100×6%×3/12）
　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　1.5
　　（5）6月30日，该债券公允价值为96万元。
　　借：公允价值变动损益　　　　　 26（96-122＝－26）
　　　　贷：交易性金融资产― 公允价值变动　　　　　　　26
　　（6）6月30日，按债券票面利率计算利息
　　借：应收利息　　　　　　　　　 1.5 100×6%×3/12
　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　1.5
　　（7）7月16日收到2008年上半年的利息3万元
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 　3
　　　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　3
　　（8）8月1日，将该债券全部处置，实际收到价款120万元（包含1个的利息）。
　　借：应收利息　　　　　　　 　0.5（100×6%×1/12）
　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　0.5
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　 120
　　　　交易性金融资产― 公允价值变动 16（10-26=-16）
　　　　贷：交易性金融资产― 成本　　　　　　　　　　 112
　　　　　　应收利息　　　　　　　　　0.5（100×6%×1/12）
　　　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 　23.5
　　借：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　16
　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　 　16
　　【例题22?单项选择题】甲公司2008年3月25日购入乙公司股票20万股划分为交易性金融资产，支付价款总额为175.52万元，其中包括支付的交易费0.52万元，购买价款中包含已宣告尚未发放的现金股利4万元。4月10日，甲公司收到乙公司现金股利4万元。2008年6月30日，乙公司股票收盘价为每股6.25元。2008年11月10日，甲公司将乙公司股票全部对外出售，价格为每股9.18元，支付交易费用0.54万元。甲公司2008年度对乙公司股票投资应确认的投资收益为（　）万元。
　　A.12.59
　　B.12.60
　　C.7.54
　　D.11.54

 

『正确答案』D 『答案解析』实际收到的金额（9.18×20－0.54）－取得成本（175.52-0.52-4）-取得时的发生税费0.52＝11.54（万元）。 　　借：交易性金融资产－成本　171（175.52-0.52-4） 　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　0.52 　　　　应收股利　　　　　　　　　　　　　　 　　4 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　175.52 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 　　4 　　　　贷：应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　 4 　　借：公允价值变动损益　　46（6.25×20-171=-46） 　　　　贷：交易性金融资产－公允价值变动　　　　 　 　46 　　借：银行存款　　　　　　 183.069.18×20－0.54 　　　　交易性金融资产－公允价值变动　　　　　　46 　　　　贷：交易性金融资产－成本　　　　　　　　　 　171 　　　　　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　 　 　46 　　　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　 　12.06 　　甲公司2008年度对乙公司股票投资应确认的投资收益为12.06－0.52＝11.54（万元）

【例题23?单项选择题】甲公司对外提供中期财务会计报告，2007年5月16日以每股6元的价格购进某股票60万股作为交易性金融资产，其中包含每股已宣告尚未发放的现金股利0.1元，另付相关交易费用0.4万元，于6月5日收到现金股利，6月30日该股票收盘价格为每股5元，7月15日以每股5.50元的价格将股票全部售出，则出售该交易性金融资产的影响7月营业利润的金额为（　）万元。
　　A.54
　　B.36
　　C.24
　　D.30

	『正确答案』D 『答案解析』出售取得的价款（60×5.5）－账面余额（60×5）=30（收益） 　　参考会计分录： 　　借：交易性金融资产-成本　354[60×（6－0.1）] 　　　　应收股利　　　　　　　　　　 6（60×0.1） 　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　0.4 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　360.4 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　6 　　　　贷：应收股利　　　　　　　　　　　　　　　　　6 　　借：公允价值变动损益　　　　 54（354－60×5） 　　　　贷：交易性金融资产－公允价值变动　　　　　　 54 　　借：银行存款　　　　　　　　　 330（60×5.5） 　　　　交易性金融资产－公允价值变动　　　　　 54 　　　　投资收益　　　　　　　　　　 　　　　　24 　　　　贷：交易性金融资产－成本　　　　　　　　　　354 　　　　　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　 54 　　即出售该交易性金融资产的影响7月营业利润＝54－24＝30（万元）

　　【例题24?多项选择题】以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，正确的会计处理方法有（　）。
　　A.企业划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产的股票、债券、基金，应当按照取得时的公允价值和相关的交易费用作为初始确认金额
　　B.支付的价款中包含已宣告发放的现金股利或债券利息，应当单独确认为应收项目
　　C.企业在持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益
　　D.资产负债表日，公允价值变动计入当期损益

	『正确答案』BCD 『答案解析』A选项，交易性金融资产，应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益

　　【例题25?计算分析题】（2008年考题）2007年3月至5月，甲上市公司发生的交易性金融资产业务如下：
　　（1）3月1日，向D证券公司划出投资款1 000万元，款项已通过开户行转入D证券公司银行账户。
　　（2）3月2日，委托D证券公司购入A上市公司股票100万股，每股8元，另发生相关的交易费用2万元，并将该股票划分为交易性金融资产。
　　（3）3月31日，该股票在证券交易所的收盘价格为每股7.70元。
　　（4）4月30日，该股票在证券交易所的收盘价格为每股8.10元。
　　（5）5月10日，将所持有的该股票全部出售，所得价款825万元，已存入银行。假定不考虑相关税费。
　　要求：逐笔编制甲上市公司上述业务的会计分录。
　　（会计科目要求写出明细科目，答案中的金额单位用万元表示）

　　【答案】（1）3月1日，向D证券公司划出投资款1 000万元，款项已通过开户行转入D证券公司银行账户。
　　借：其他货币资金――存出投资款　　　　　　　　　　　　1 000
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　1 000
　　（2）3月2日，委托D证券公司购入A上市公司股票100万股，每股8元，另发生相关的交易费用2万元，并将该股票划分为交易性金融资产。
　　借：交易性金融资产――成本　　　　　　　　　　　　　　　800
　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2
　　　　贷：其他货币资金――存出投资款　　　　　　　　　　　　　 802
　　（3）3月31日，该股票在证券交易所的收盘价格为每股7.70元。
　　借：公允价值变动损益　　　　　　 　30（100×7.7－800＝-30）
　　　　贷：交易性金融资产――公允价值变动　　　　　　　　　　　　30
　　（4）4月30日，该股票在证券交易所的收盘价格为每股8.10元。
　　借：交易性金融资产――公允价值变动 40（8.1×100－7.7×100）
　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40
　　（5）5月10日，将所持有的该股票全部出售，所得价款825万元，已存入银行。假定不考虑相关税费。
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　825
　　　　贷：交易性金融资产――成本　　　　　　　　　　　　　　　 800
　　　　　　　　　　　　　――公允价值变动　　　　　 　10（-30＋40）
　　　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15
　　借：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　　　　 　10
　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　10
　　【例题26?单选题】（2009年考题）甲公司2008年7月1日购入乙公司2008年1月1日发行的债券，支付价款为2 100万元（含已到付息期但尚未领取的债券利息40万元），另支付交易费用15万元。该债券面值为2 000万元。票面年利率为4%（票面利率等于实际利率），每半年付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产。甲公司2008年度该项交易性金融资产应确认的投资收益为（　）万元。
　　A.25
　　B.40
　　C.65
　　D.80

	『正确答案』本题的分录是： 　　借：交易性金融资产　　　　　　　　　2 060 　　　　应收利息　　　　　　　　　　　　　 40 　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　 15 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　 　2 115 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　 40 　　　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　40 　　借：应收利息　　　　40（2 000×4%×6/12） 　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　40 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　 40 　　　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　40 　　根据分录分析，确认的投资收益＝－15+40＝25（万元），答案是A。