第三节　让渡资产使用权的收入

　　让渡资产使用权收入包括利息收入和使用费收入。使用费收入主要指让渡无形资产等资产使用权的使用费收入，出租固定资产取得的租金，进行债权投资收取的利息，进行股权投资取得的现金股利等，也构成让渡资产使用费收入。这里主要介绍让渡无形资产等资产使用权的使用费收入的核算。

　　考点一：让渡资产使用权的收入的确认和计量
　　让渡资产使用权的使用费收入同时满足下列条件的，才能予以确认：相关的经济利益很可能流入企业；收入的金额能够可靠地计量。
　　（一）如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入；提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。
　　（二）如果合同或协议规定分期收取使用费的，应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。

考点二：让渡资产使用权的收入的账务处理
　　企业让渡资产使用权的使用费收入，一般作为其他业务收入处理；让渡资产所计提的摊销额等，一般作为其他业务成本处理；涉及营业税的，应通过营业税金及附加处理。
　　（一）出租包装物
　　取得租金收入
　　借：银行存款
　　　　贷：其他业务收入
　　分次摊销时：
　　借：其他业务成本
　　　　贷：周转材料
　　（二）出租固定资产（主要指机器设备）
　　取得租金收入
　　借：银行存款
　　　　贷：其他业务收入
　　计提折旧 ：
　　借：其他业务成本
　　　　贷：累计折旧
　　（三）投资性房地产
　　1.采用成本模式后续计量
　　（1）取得租金收入
　　借：银行存款
　　　　贷：其他业务收入
　　（2）计提折旧 ：
　　借：其他业务成本
　　　　贷：投资性房地产累计折旧
　　2.采用公允价值模式后续计量
　　（1）取得租金收入
　　借：银行存款
　　　　贷：其他业务收入
　　（2）公允价值变动（上升）
　　借：投资性房地产――公允价值变动
　　　　贷：公允价值变动损益
　　（四）出租无形资产（转让使用权）
　　取得租金收入
　　借：银行存款
　　　　贷：其他业务收入
　　计提摊销时：
　　借：其他业务成本
　　　　贷：累计摊销
　　【例题30?计算分析题】甲公司为上市公司，营业税率为5%。涉及固定资产和无形资产的折旧摊销均按年计提。2009年发生下列业务。

　　（1）出租设备一台，原值为1200万元，预计折旧年限为10年，净残值为0，年租金为20万元，本年收到款项已由银行收妥。
　　借：银行存款　　　　　　　　　 20
　　　　贷：其他业务收入 　　　　　　　20
　　借：营业税金及附加 　　1（20×5%）
　　　　贷：应交税费――应交税营业税　　1
　　摊销时
　　借：其他业务成本　　 1200/10=120
　　　　贷：累计折旧　　　　　　　　　120
　　（2）甲公司向乙公司转让某软件的使用权，一次性收取使用费10万元，不提供后续服务，款项已经收回。
　　借：银行存款　　　　　　　　　10
　　　　贷：其他业务收入　　　　　　　　10
　　借：营业税金及附加　0.5（10×5%）
　　　　贷：应交税费――应交税营业税 　0.5
（3）甲公司向丙公司转让某专利权的使用权。专利权的原值为480万元，预计摊销年限为10年，净残值为0，每年年末收取使用费50万元。款项已经收回。
　　借：银行存款　　　　　　　　 50
　　　　贷：其他业务收入　　　　　　　 50
　　借：营业税金及附加 2.5（50×5%）
　　　　贷：应交税费――应交税营业税　2.5
　　计提专利权摊销额：
　　借：其他业务成本　　 480/10=48
　　　　贷：累计摊销 　　　　　　　　　48
　　（4）甲公司与丁公司签订转让某商品的商标使用权的合同；约定丁公司每年年末按年销售收入的10%支付使用费，使用期10年。丁公司实现销售收入100万元，假定甲公司均于每年年末收到使用费。
　　应确认的使用费收入＝100×10%＝10（万元）
　　借：银行存款　　　　　　　　10
　　　　贷：其他业务收入　　　　　　　 10
　　借：营业税金及附加 0.5（10×5%）
　　　　贷：应交税费――应交税营业税　0.5
　　【例题31?单项选择题】（2008年试题）下列各项中，应计入其他业务成本的是（　）。
　　A.库存商品盘亏净损失　　　　　 B.经营租出固定资产折旧
　　C.向灾区捐赠的商品成本　　　　 D.火灾导致原材料毁损净损失

	『正确答案』B 『答案解析』A库存商品盘亏损失，对于入库的残料价值计入到原材料，应由保险公司和过失人赔款计入其他应收款，扣除了残料价值和应由保险公司、过失人赔款后的净损失，属于一般经营损失的部分，计入管理费用，非正常损失的部分计入到营业外支出； CD都是应该计入到营业外支出。

【例题32?综合题】甲上市公司（简称甲公司）为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%；除特别说明外，不考虑除增值税以外的其他相关税费；所售资产未发生减值；销售商品为正常的生产经营活动，销售价格为不含增值税的公允价格；商品销售成本在确认销售收入时逐笔结转。
　　要求：
　　（1）根据上述资料，逐笔编制甲公司相关业务的会计分录。
　　（2）计算甲公司2009年度利润表部分项目的金额，结果填入所附表格。
　　（“应交税费”科目要求写出明细科目及专栏名称；答案中的金额单位用万元表示）　　（1）2009年12月甲公司发生下列经济业务：
　　①12月1日，甲公司与A公司签订委托代销商品协议。协议规定，甲公司以支付手续费方式委托A公司代销W商品100件，A公司对外销售价格为每件3万元，未出售的商品A公司可以退还甲公司；甲公司按A公司对外销售价格的1%向A公司支付手续费，在收取A公司代销商品款时扣除。该W商品单位成本为2万元。
　　12月31日，甲公司收到A公司开来的代销清单，已对外销售W商品60件；甲公司开具的增值税专用发票注明：销售价格180万元，增值税额30.6万元；同日，甲公司收到A公司交来的代销商品款208.8万元并存入银行，应支付A公司的手续费1.8万元已扣除。
　　①12月1日：
　　借：委托代销商品　　　　　　　 200（100×2）
　　　　贷：库存商品 　　　　　　　　　　　　　　200
　　12月31日
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　 208.8
　　　　销售费用　　　　　　　　 1.8（180×1%）
　　　　贷：主营业务收入 　　　　　　　　180（60×3）
　　　　　　应交税费――应交增值税（销项税额）　30.6
　　借：主营业务成本　　　　　　　 120（60×2）
　　　　贷：委托代销商品　　　　　　　　　　　　 120
　　②12月5日，收到B公司退回的X商品一批以及税务机关开具的进货退回相关证明，销售价格为100万元，销售成本为70万元；该批商品已于11月份确认收入，但款项尚未收到，且未计提坏账准备。
　　12月5日
　　借：主营业务收入 　　　　　　　　　　　100
　　　　应交税费――应交增值税（销项税额）　17
　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　 117
　　借：库存商品　　　　　　　　　　　　　　70
　　　　贷：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　70
　　③12月10日，与C公司签订一项为期5个月的劳务合同，合同总收入为200万元，当天预收劳务款20万元。12月31日，经专业测量师对已提供的劳务进行测量，确定该项劳务的完工程度为30%。至12月31日，实际发生劳务成本40万元（假定均为职工薪酬），估计为完成合同还将发生劳务成本90万元（假定均为职工薪酬）。该项劳务应交营业税（不考虑其他流转税费），税率为5%。假定该项劳务交易的结果能够可靠地计量。
　　12月10日
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　20
　　　　贷：预收账款　　　　　　　　　　　　　　　20
　　12月31日
　　借：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　40
　　　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　40
　　借：预收账款　　　　　　　　　　　　　　60
　　　　贷：其他业务收入 　　　　　　　60（200×30%）
　　借：其他业务成本　　　 39[（40＋90）×30%]
　　　　贷：劳务成本　　　　　　　　　　　　　　　39
　　借：营业税金及附加　　　　　　　3（60×5%）
　　　　贷：应交税费――应交营业税　　　　　　　　 3
　　④12月15日，出售确认为交易性金融资产的D公司股票1 000万股，出售价款3 000万元已存入银行。当日出售前，甲公司持有D公司股票1 500万股，账面价值为4 350万元（其中，成本为3 900万元，公允价值变动为450万元）。12月31日，D公司股票的公允价值为每股3.30元。
　　12月15日
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 000
　　　　公允价值变动损益 　　　　　　　　　　　　　　　300
　　　　贷：交易性金融资产――成本　　 2 600（3 900×1 000/1 500）
　　　　　　　　　　　　　――公允价值变动 300（450×1 000/1 500）
　　　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　400
　　12月31日
　　借：交易性金融资产――公允价值变动 [500×3.3－（4 350－2 600－300）]200
　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　200
　　⑤12月31日，以本公司生产的产品作为福利发放给职工。发放给生产工人的产品不含增值税的公允价值为200万元，实际成本为160万元；发放给行政管理人员的产品不含增值税的公允价值为100万元，实际成本为80万元。产品已发放给职工。
　　12月31日
　　借：生产成本　　　　　　　　 234（200×1.17）
　　　　管理费用　　　　　　　　 117（100×1.17）
　　　　贷：应付职工薪酬 　　　　　　　　　　　　　351
　　借：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　 351
　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　300（200＋100）
　　　　　　应交税费――应交增值税（销项税额） 　　 51
　　借：主营业务成本　　　　　　　 240（160＋80）
　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　 240
　　⑥12月31日，采用托收承付结算方式向E公司销售设备一套，合同约定的销售价格为2 500万元，开具增值税专用发票，该设备的实际成本为2 000万元。商品已经发出，并办理了托收手续，以银行存款支付代垫运费5万元。
　　12月31日
　　借：应收账款　　　　　　　　　　　　 2 930
　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　2 500
　　　　　　应交税费―应交增值税（销项税额）　　　425
　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　5
　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　2 000
　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　2 000

（2）2009年甲公司除上述业务以外的业务的损益资料如下：
　　单位：万元

　　计算甲公司2009年度利润表部分项目的金额，结果填入所附表格。

　　【例题33?计算分析题】（2009年试题）甲公司为增值税一般纳税人，增值税税率为17%。商品销售价格不含增值税，在确认销售收入时逐笔结转销售成本。假定不考虑其他相关税费。2008年6月份甲公司发生如下业务：
　　要求：
　　（1）逐笔编制甲公司上述业务的会计分录。
　　（2）计算甲公司6月份主营业务收入总额。
　　（“应交税费”科目要求写出明细科目及专栏名称；答案中的金额单位用万元表示）

　　（1）编制各业务的会计分录：
　　①6月2日，向乙公司销售A商品1600件，标价总额为800万元（不含增值税），商品实际成本为480万元。为了促销，甲公司给予乙公司15%的商业折扣并开具了增值税专用发票。甲公司已发出商品，并向银行办理了托收手续。
　　借：应收账款 　　　　　　　　　　　　795.6
　　　　贷：主营业务收入　　　　　 680[800×（1-15%）]
　　　　　　应交税费――应交增值税（销项税额） 　115.6
　　借：主营业务成本 　　　　　　　　　　　480
　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　 480
　　②6月10日，因部分A商品的规格与合同不符，乙公司退回A商品800件。当日，甲公司按规定向乙公司开具增值税专用发票（红字），销售退回允许扣减当期增值税销项税额，退回商品已验收入库。
　　借：主营业务收入　　　　　　　　340（680/2）
　　　　应交税费――应交增值税（销项税额）57.8
　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　397.8
　　借：库存商品　　　　　　　　　 240（480/2）
　　　　贷：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　240
　　③6月15日，甲公司将部分退回的A商品作为福利发放给本公司职工，其中生产工人500件，行政管理人员40件，专设销售机构人员60件，该商品每件市场价格为0.4万元（与计税价格一致），实际成本0.3万元。
　　借：生产成本　　　　 234 （500×0.4×1.17）
　　　　管理费用　　　　18.72 （40×0.4×1.17）
　　　　销售费用　　　　28.08 （60×0.4×1.17）
　　　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　280.8
　　借：应付职工薪酬 　　　　　　　　　　280.8
　　　　贷：主营业务收入　 　240〔（500+40+60）×0.4〕
　　　　　　应交税费――应交增值税（销项税额）　 40.8
　　借：主营业务成本　 180〔（500+40+60）×0.3〕初级会计职称教材
　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　180
　　④6月25日，甲公司收到丙公司来函。来函提出，2008年5月10日从甲公司所购B商品不符合合同规定的质量标准，要求甲公司在价格上给予10%的销售折让。该商品售价为600万元，增值税额为102万元，货款已结清。经甲公司认定，同意给予折让并以银行存款退还折让款，同时开具了增值税专用发票（红字）。
　　借：主营业务收入 　　　　　　　　　　　 60
　　　　应交税费――应交增值税（销项税额）10.2
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　70.2
　　注意：这里是不用对营业成本做调整的，因为这里企业只是针对产品的销售价格给出了10%的销售折让，这部分商品的成本是没有变动的，所以不用对营业成本做调整。
　　（2）主营业务收入的总额＝680－340＋240－60＝520（万元）