第四节　政府补助收入

　　考点一：政府补助的概念和特征
　　政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。其中，“政府”包括各级人民政府以及政府组成部门（如财政、卫生部门）、政府直属机构（如税务、环保部门）等。联合国、世界银行等国际类似组织，也视同为政府。
　　政府补助具有以下特征
　　（一）政府补助是无偿的
　　政府向企业提供补助属于非互惠交易，政府并不因此而享有企业的所有权，企业未来也不需要以提供服务、转让资产等方式偿还。无偿性是政府补助的基本特征。
　　（二）政府补助通常附有条件
　　政府补助通常附有一定的条件，主要包括政策条件和使用条件。
　　1.政策条件
　　政府补助是政府为了鼓励或扶持某个行业、区域或领域的发展而给予企业的一种财政支持，具有很强的政策性。因此，政府补助的政策条件（即申报条件）是不可缺少的。企业只有符合相关政府补助政策的规定，才有资格申报政府补助。符合政策规定的，不一定都能够取得政府补助，不符合政策规定、不具备申报政府补助资格的，不能取得政府补助。例如，政府向企业提供的产业技术研究与开发资金补助，其政策条件为企业申报的产品或技术必须是符合国家产业政策的新产品、新技术。
　　2.使用条件
　　企业已获批准取得政府补助的，应当按照政府相关文件等规定的用途使用政府补助。否则，政府有权按规定责令其改正、终止资金拨付，甚至收回已拨付的资金。例如，企业从政府无偿取得的农业产业化资金，必须用于相关政策文件中规定的农业产业化项目。
　　（三）政府补助不包括政府的资本性投入
　　政府如以企业所有者身份向企业投入资本，享有企业相应的所有权，企业有义务向投资者分配利润，政府与企业之间是投资者与被投资者的关系，属于互惠交易。这与其他单位或个人对企业的投资在性质上是一致的。财政拨入的投资补助等专项拨款中，相关政策明确规定作为“资本公积”处理的部分，也属于资本性投入的性质。政府的资本性投入无论采用何种形式，均不属于政府补助的范畴。www.chuji
　　例如，按照规定，科技型中小企业技术创新基金对少数起点高、具有较广创新内涵、较高创新水平并有后续创新潜力、预计投产后具有较大市场需求、有望形成新兴产业的项目，可以采用资本金投入方式，这里的“资本金投入”就不属于政府补助的范畴。
　　此外，政府代第三方支付非企业的款项，对于收款企业而言不属于政府补助，因为这项收入不是企业无偿取得的。例如，政府代农民交付供货企业的农机具购买资金，属于供货企业的产品销售收入，不属于政府补助。
考点二：政府补助的主要形式
　　政府补助通常为货币性资产形式，最常见的就是通过银行转账的方式；但由于历史原因也存在无偿划拨非货币性资产的情况，随着市场经济的逐步完善，这种情况已经趋于消失。
　　（一）财政拨款
　　财政拨款是政府为了支持企业而无偿拨付的款项。为了体现财政拨款的政策引导作用，这类拨款通常具有严格的政策条件，只有符合申报条件的企业才能申请拨款；同时附有明确的使用条件，政府在批准拨款时就规定了资金的具体用途。
　　财政拨款可以是事前支付，也可以是事后支付。前者是指符合申报条件的企业，经申请取得拨款之后，将拨款用于规定用途或其他用途。比如，符合申请科技型中小企业技术创新基金的企业，取得拨付资金后，用于购买设备等规定用途。后者是指符合申报条件的企业，从事相关活动、发生相关费用之后，再向政府部门申请拨款。例如，为支持中小企业参与国际竞争，政府给予中小企业的国际市场开拓资金可以采用事后支付的方式，企业完成开拓市
　　场活动（如举办或参加境外展览会等）后，根据政府批复的支持金额获得资助资金。
　　（二）财政贴息
　　财政贴息是指政府为支持特定领域或区域发展，根据国家宏观经济形势和政策目标，对承贷企业的银行贷款利息给予的补贴。财政贴息的补贴对象通常是符合申报条件的某类项目，例如农业化项目、中小企业技术创新项目等。贴息项目通常是综合性项目，包括设备购置、人员培训、研发费用、人员开支、购买服务等；也可以是单向的，比如仅限于固定资产贷款项目。
　　目前，财政贴息主要有两种方式，一是财政将贴息资金直接支付给受益企业。例如，政府为支持中小企业专业化发展，对中小企业以银行贷款为主投资的项目提供的贷款贴息。二是财政将贴息资金直接拨付贷款银行，由贷款银行以低于市场利率的政策性优惠利率向企业提供贷款。例如，某些扶贫资金，由农行系统发放贴息贷款，财政部与农业银行总行结算贴息资金，承贷企业按照实际发生的利率计算和确认利息费用。
　　（三）税收返还
　　税收返还是政府向企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。税收返还主要包括先征后返的所得税和先征后退、即征即的流转税，其中，流转税包括增值税、消费税和营业税等。实务中，还存在税收奖励的情况，若采用先据实征收、再以现金返还的方式，在本质上也属于税收返还。
　　除了税收返还之外，税收优惠还包括直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等形式。这类税收优惠体现了政府导向，但政府并未直接向企业无偿提供资产，因此不作为企业会计准则规范的政府补助处理。
考点三：与资产相关的政府补助
　　与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于构建或以其他方式形成长期资产的政府补助。这类补助一般以银行转账的方式拨付，如政府拨付的用于企业购买无形资产的财政拨款、政府对企业用于建造固定资产的相关贷款给与的财政贴息等，应当在实际收到款项时按照到账的实际金额确认和计量。在很少的情况下，这类补助也可能表现为政府向企业无偿划拨长期非货币性资产，应当在实际取得资产并办妥相关受让手续时按照其公允价值确认和计量，公允价值不能可靠取得的，按照名义金额（即1元人民币）计量。
　　根据配比原则，企业取得与资产相关的政府补助，不能全额确认为当期收益，应当随着相关资产的使用逐渐计入以后各期的收益。也就是说，与资产相关的政府补助应当确认为递延收益，然后自相关资产可供使用时起，在该项资产使用寿命内平均分配，计入当期营业外收入。这里需要说明两点：
　　一是，递延收益分配的起点是“相关资产可供使用时”，对于应计提折旧或摊销的长期资产，即为资产开始折旧或摊销的时点。
　　二是，递延收益分配的终点是“资产使用寿命结束或资产被处置时（孰早）”。相关资产在使用寿命结束前被处置（出售、转让、报废等），尚未分配的递延收益余额应当一次性转入资产处置当期的收益，不再予以递延。
　　【例题34?计算分析题】A公司接受国家重大科研项目。2008年1月2日，国家有关部门拨付A公司996万元财政拨款（同日到账），专项用于购买大型科研仪器1台，并规定若有结余，留归企业自行支配。2008年2月1日，A公司购入大型仪器（假设不需安装），实际成本为960万元（不考虑增值税），使用寿命为10年，直接交付研发部门用于国家重大科研项目的研发；2011年2月1日，A公司出售了这台仪器，售价为872万元（不考虑增值税）。

 

　　（1）2008年1月2日实际收到财政拨款，确认政府补助：
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　996
　　　　贷：递延收益　　　　　　　　　　　　　　　996
　　（2）2008年2月1日购入仪器：
　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　960
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　960
　　（3）2008年3月计提折旧和分配递延收益
　　借：研发支出　　　　　　　　8（960÷10÷12）
　　　　贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　8
　　借：递延收益　　　　　 　 8.3（996÷10÷12）
　　　　贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　　　8.3
　　（4）计算2008年末累计计提折旧和分配递延收益
　　2008年末累计折旧＝8×10＝80（万元）
　　2008年末分配递延收益＝8.3×10＝83（万元）
　　（5）2011年2月1日出售仪器，转销递延收益余额：
　　借：固定资产清理　　　　　　　　　　　　672
　　　　累计折旧 　　　　　　　288（960÷10×3）
　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　960
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　872
　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　672
　　　　　　营业外收入　　　　　　　　　　　　　　200
　　借：递延收益　　　　 697.2（996-996÷10×3）
　　　　贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　　697.2
【例题35?计算分析题】2008年1月1日，B企业为建造一项环保用固定资产向银行专门借款1 000万元，期限2年，年利率为6%，每年年末付息。当年1月1日，B企业向当地政府提出财政贴息申请。2008年1月1日支付工程款1 000万元。经审核，当地政府批准按照实际贷款额1 000万元给与B企业年利率3%的财政贴息，共计60万元（1 000×3%×2），分两次支付。2008年6月15日，第一笔财政贴息资金30万元到账。2008年12月31日，工程完工，支付工程余款为500万元。该固定资产预计使用寿命10年，采用直线法计提折旧，不考虑净残值。此外第二笔财政贴息资金30万元到账。 
　　（1）2008年1月1日取得长期借款
 
 
 『正确答案』
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　1 000
　　　　贷：长期借款　　　　　　　　　　　　　　1 000 

 


　　（2）2008年6月15日实际收到财政贴息，确认政府补助：

 
 
 『正确答案』
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 30
　　　　贷：递延收益　　　　　　　　　　　　　　　 30

 


　　（3）2008年12月31日实际收到财政贴息，确认政府补助：

 
 
 『正确答案』
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 30
　　　　贷：递延收益　　　　　　　　　　　　　　　 30

 


　　（4）2008年12月31日计提长期借款利息

 
 
 『正确答案』
　　借：在建工程　　　　　　　　（1 000×6%）60 
　　　　贷：应付利息　　　　　　　　　　　　　　　 60

 


　　（5）支付利息

 
 
 『正确答案』
　　借：应付利息　　　　　　　　　　　　　　 60
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 60

 


　　（6）计算2008年12月31日该固定资产的成本

 
 
 『正确答案』固定资产的成本＝1 000＋500＋60＝1 560（万元）

 


　　（7）2009年1月开始计提折旧和分配递延收益

 
 
 『正确答案』
　　借：管理费用　　　　　　　13 （1 560/10/12） 
　　　　贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　 13 
　　借：递延收益　　　　　　　　 0.5（60/10/12）
　　　　贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　　　0.5

 


　　【例题36?判断题】企业取得与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在该项资产使用寿命内分期计入当期损益。（　）

 
 
 『正确答案』对